Uitkeringen door Liechtensteinse stichting niet belastbaar als fictielegaat!

De Liechtensteinse stichting – Stiftung – heeft dezelfde wezenskenmerken als stichtingen naar Belgisch recht: (i) de stichting wordt opgericht door een eenzijdige rechtshandeling van een of meerdere personen, (ii) heeft rechtspersoonlijkheid, (iii) heeft geen leden of vennoten en dus geen algemene vergadering, maar wel een bestuur, en (iv) heeft een vermogen dat afgescheiden is van het vermogen van de stichter. Eén van de meest voorkomende stichtingen in Liechtenstein is de familiestichting (Familienstiftung).

Het specifieke van een familiestichting is dat ze haar vermogen aanwendt ten gunste van de leden van een of meerdere families, waardoor ze een nauw verwantschap vertoont met de Angelsaksische trust. Veelal gaat de oprichting van een stichting gepaard met het ter beschikking stellen van een vermogen aan de stichting bij de oprichting en/of naderhand. Deze vermogensbestanddelen verlaten definitief het patrimonium van de economische oprichter en worden exclusief aangewend om het belangeloos doel van de stichting te verwezenlijken.

De Liechtensteinse stichting kan in het kader van haar doel overgaan tot uitkeringen. De vraag rijst of uitkeringen door de stichting bij of na het overlijden van de stichter onderworpen zijn aan de erfbelasting. Het betrokken vermogen maakt immers geen deel uit van de nalatenschap van de overledene. In een dossier dat behandeld werd door ons kantoor kwam deze vraagstelling aan bod voor de rechtbank van eerste aanleg van Gent. Dit vonnis kan zonder meer baanbrekend worden genoemd.

Het feitenrelaas: oprichting Liechtensteinse stichting door grootvader

De feiten laten zich als volgt samenvatten. De grootvader heeft in 2005 een Liechtensteinse Familienstiftung opgericht en daaraan vermogen overgedragen. De stichting werd bestuurd door personen die vreemd zijn aan de familie. Het huishoudelijk reglement heeft aan het bestuur de bevoegdheid toegekend om het vermogen uit te keren aan de in het reglement aangeduide begunstigden volgens een bepaald cascadesysteem, te beginnen bij de economische oprichter bij leven om vervolgens bij overlijden over te stappen naar zijn kinderen in gelijke delen en te eindigen bij zijn kleinkinderen, elk voor een gelijk deel in hun staak. Het bestuur bepaalt vrij of er uitkeringen plaatsvinden, aan welke van de begunstigden deze uitkeringen gebeuren, het tijdstip waarop deze uitkeringen gebeuren en de hoegrootheid van deze uitkeringen, zij het in respect van het cascadesysteem zoals vastgeklikt in het huishoudelijk reglement. Niet onbelangrijk is dat het bestuur ook de bevoegdheid heeft de begunstigingsregeling te wijzigen, zij het eerst na het overlijden van de economische oprichter.

De economische oprichter overleed in 2013. Vooraleer tot uitkeringen over te gaan werd in 2014 door het bestuur de begunstigingsregeling gewijzigd: de begunstigden van de uitkeringen zijn voortaan de kleinkinderen elk voor een gelijk vast bedrag, het resterend vermogen zal gelijk verdeeld worden onder kinderen van de economische oprichter.

De Vlaamse rulingdienst was de mening toegedaan dat de uitkeringen aan zowel de kinderen als de kleinkinderen belastbaar waren in de erfbelasting krachtens artikel 2.7.1.0.6 VCF. Dit artikel stelt sommen die toekomen ingevolge een beding ten behoeve van een derde gelijk aan een belastbaar legaat. Zowel de kinderen als de kleinkinderen betwisten deze taxatie in de erfbelasting.

De begunstiging van de kinderen – het vonnis van de Gentse rechtbank van eerste aanleg

De betwisting in hoofde van de kinderen, of althans één van de kinderen, maakte thans het voorwerp uit van een vonnis van de rechtbank van eerste aanleg van Gent van 21 juni 2023.

Het derdenbeding als fictielegaat

De rechtbank analyseert in haar vonnis vooreerst oud artikel 8 W. Succ., thans artikel 2.7.1.0.6 § 1 VCF. Wanneer in een overeenkomst een van de contractanten van de andere contractant bedingt dat deze laatste iets zal geven of doen in het voordeel van een derde, die geen partij is bij de overeenkomst, maakt dit een beding ten behoeve van een derde uit (artikel 5.107 BW, artikel 1121 BW oud).

Om geldig te zijn veronderstelt een derdenbeding een hoofdcontract waar men bedingt voor zichzelf. Het derdenbeding moet m.a.w. een voorwaarde uitmaken van een hoofdcontract die de bedinger voor zichzelf sluit.

Dit maakt meteen dat een dergelijk beding in beginsel niet kan worden opgenomen in een eenzijdige rechtshandeling.

Een tweede kenmerk van het derdenbeding is dat de begunstigde, die geen medecontractant is in de hoofdovereenkomst, het voordeel van het beding uit eigen hoofde kan opeisen (jure proprio). Het bestaan van een eigen recht is een fundamentele voorwaarde om te kunnen spreken van een beding ten behoeve van een derde. Op grond van een derdenbeding kan de begunstigde een rechtstreekse aanspraak maken jegens de medecontractant tot uitvoering van het derdenbeding, ook al is hij geen partij geweest bij het hoofdcontract.

Het Liechtensteins recht

Vervolgens stelt de rechtbank vast dat de Liechtensteinse stichting haar statutaire zetel heeft in Vaduz en dat bijgevolg het Liechtensteins recht van toepassing is overeenkomstig artikel 110 Wetboek Internationaal Privaat Recht.

Op grond van artikel 552 van het Liechtensteins personen- en vennootschapsrecht komt de rechtbank tot de bevinding:

• Dat de oprichting van een Liechtensteinse stichting een eenzijdige wilsverklaring is.
• Dat de stichter het stichtingsvermogen inbrengt en het doel van de stichting en de begunstigden bepaalt.
• Dat er verschillende categorieën van begunstigden kunnen bestaan waaronder discretionaire begunstigden.
• Dat discretionaire begunstigden personen zijn die behoren tot de groep van begunstigden die door de oprichter aangewezen zijn en wiens eventuele begunstigingsclausule wordt overgelaten aan het oordeel van het bestuur of een ander daartoe aangewezen orgaan.
• Dat een wettelijke aanspraak van de discretionaire begunstigden op de uitkering door de stichting in ieder geval pas ontstaat na een geldig besluit van het daartoe bevoegde orgaan.

De Liechtensteinse stichting

De rechtbank komt na lezing van de statuten en het huishoudelijk reglement van de Liechtensteinse stichting tot de bevinding dat de begunstiging door de stichting discretionair van aard is. Uitkeringen vinden immers naar vrij inzicht door het bestuur plaats aan de begunstigden, aangewezen in het huishoudelijk reglement, waarbij tijdstip, wijze en plaats van de uitkering vrij wordt bepaald door het bestuur. De begunstigden kunnen voorts geen wettelijke aanspraak maken op enige uitkering. Het huishoudelijk regelement werd blijkens haar aanhef uitgevaardigd door het bestuur op basis van de instructies van de stichter. Het bestuur kan evenwel de begunstiging wijzigen, zij het bij leven van de stichter mits zijn toestemming.

De rechtbank stelt ten slotte vast dat de begunstigingsregeling in het huishoudelijk reglement na het overlijden van de stichter werd gewijzigd: de begunstigden van de uitkeringen werden voortaan de kleinkinderen elk voor een gelijk vast bedrag, het resterend vermogen kwam gelijk verdeeld toe aan de kinderen van de stichter.

Het vonnis van de Gentse rechtbank van eerste aanleg

Vooraf brengt de rechtbank in herinnering dat het fiscaal legaliteitsbeginsel noopt tot een strikte uitlegging van een belastingwet. Die strikte uitlegging houdt in dat men moet lezen wat er te lezen valt, niet extensiever dan de tekst toelaat, niet restrictiever dan hetgeen hij werkelijk zegt.

Op basis van haar bevindingen komt de rechtbank tot het besluit dat de oprichting van de stichting een eenzijdige rechtshandeling is en er bijgevolg geen sprake is van een derdenbeding die opgenomen is in een hoofdcontract. De bij oprichting van de Liechtensteinse stichting door de economische oprichter gegeven instructies zijn evenzeer eenzijdige wilsuitingen die geen bindende kracht hebben, aldus de rechtbank.

Voorts komt de rechtbank op basis van haar bevindingen tot het besluit dat de stichting te beschouwen is als een discretionaire stichting en de kinderen geen vorderingsrecht hebben op de stichting maar eerst hun recht op uitkering verkrijgen nadat het bestuur van de stichting daartoe een beslissing heeft genomen. Het feit dat het bestuur handelt binnen een vooraf bepaald kader dat teruggaat op de instructies van de economische oprichter doet daaraan geen afbreuk. De kinderen hebben hoogstens een verwachting ten aanzien van de stichting doordat ze met naam benoemd worden als mogelijke begunstigden, maar hebben geen vorderingsrecht. Het feit dat het bestuur van de stichting na het overlijden van de stichter de begunstigingsclausule nog heeft gewijzigd, vormt een bijkomende indicatie van het discretionair karakter.

Bij gebreke aan een beding ten behoeve van een derde zijn de uitkeringen aan de kinderen niet belastbaar in de erfbelasting op grond van het fictieartikel 2.7.1.0.6 § 1 VCF.

De begunstiging van de kleinkinderen – het arrest van het Gentse hof van beroep

Eerder heeft de betwisting in hoofde van de kleinkinderen geleid tot een positief arrest van het Gentse Hof van 22 december 2020 (rolnr. 2019/AR/1935) zoals bevestigd door het Hof van Cassatie bij arrest van 21 april 2022 (F.21.0070.N). Het Gentse hof van beroep was de mening toegedaan dat de instructies vanwege de economische oprichter van de Liechtensteinse stichting over de bestemming van het vermogen van de stichting een beding ten behoeve van een derde uitmaken. Het Hof kwam evenwel tot het besluit, in tegenstelling tot de rechtbank van eerste aanleg toentertijd, dat de uitkeringen aan de kleinkinderen hen niet toegekomen zijn ingevolge een beding van de economische oprichter van de stichting ten voordele van zijn kleinkinderen, maar ingevolge de gewijzigde begunstigingsregeling zoals doorgevoerd door het bestuur van de stichting wat maakt dat de uitkeringen aan de kleinkinderen niet belastbaar zijn in de erfbelasting. Meer hierover: Uitkeringen door Liechtensteinse Stiftung belastbaar als fictielegaat of niet? Het Hof van Cassatie aan het woord.

Conclusie

Het oorspronkelijke aan het vonnis van de rechtbank van eerste aanleg is dat ze op ons aangeven in toepassing van artikel 110 WIPR haar besluit laat voorafgaan door een analyse van het Liechtensteins recht en in het licht daarvan een analyse van de statuten en het huishoudelijk reglement van de stichting. Haar bevindingen toetst ze vervolgens aan de voorwaarden van een geldig derdenbeding: is er een hoofdcontract tussen de economische oprichter en de stichting waarop het derdenbeding geënt is en kan de derde begunstigde rechtstreeks aanspraak maken op de begunstiging ten aanzien van de stichting? Op basis van een analyse van het Liechtensteins recht en de statuten en huishoudelijke reglement van de stichting komt ze tot het besluit dat aan beide voorwaarden voor een geldig derdenbeding niet is voldaan en bijgevolg de uitkering aan de kinderen niet belastbaar is in de erfbelasting. Een vonnis met een stevige en vernieuwende onderbouw dat baanbrekend kan worden genoemd.

Jan Sandra & Dries Verhaeghe