Aperçu du nouveau régime d’imposition des revenus perçus et/ou distribués par les trusts, fondations et autres constructions juridiques

Après avoir obligé les contribuables à mentionner dans leur déclaration fiscale l’existence de certaines constructions juridiques, le Gouvernement actuel a décidé d'instaurer un régime d'imposition spécifique des revenus perçus et/ou distribués par ces constructions juridiques afin de permettre à l’administration fiscale de lever l'impôt dans le chef du fondateur de ces constructions dans les cas où par le truchement de celles-ci, un prélèvement d'impôt normal est esquivé. Cette imposition spécifique est appelée communément la « taxe caïman » et s’applique aux revenus perçus, attribués ou mis en paiement par une construction juridique à partir du 1er janvier 2015.

Il existe en réalité deux catégories de constructions juridiques.

La 1ère catégorie concerne les relations juridiques créées par un acte du fondateur, par lequel des biens ou des droits sont placés sous le contrôle d'un administrateur afin de les administrer dans l'intérêt d'un bénéficiaire ou dans un but déterminé (art. 2, § 1, 13°, a) du Code des impôts sur les revenus 1992).

Il s’agit typiquement des constructions juridiques telles que les trusts.

La 2ème catégorie concerne toute société, association, établissement, organisme ou entité quelconque, qui possède la personnalité juridique et qui, en vertu des dispositions de la législation de l'État ou de la juridiction où elle est établie, soit n'est pas soumis à un impôt sur les revenus, soit est soumis à un impôt sur les revenus qui s'élève à moins de 15 % du revenu imposable de cette construction juridique, déterminé conformément aux règles applicables pour établir l'impôt sur les revenus belge sur les revenus correspondants (art. 2, § 1, 13°, b) du Code des impôts sur les revenus 1992).

Toutes les formes juridiques qui relèvent de cette deuxième catégorie et qui sont établies dans l'Espace économique européen, ne constituent pas des constructions juridiques, à l'exception des cas déterminés par un arrêté royal.

Transparence « fiscale » de la construction juridique 

Les revenus perçus par une construction juridique sont désormais imposables dans le chef du fondateur de cette construction juridique, comme si celui-ci les recueillait directement.

Ces revenus seront imposés selon les règles normales qui leur sont applicables en fonction de la nature qu'ils auraient eus si le fondateur les avait recueillis directement. Il pourra donc s'agir de revenus immobiliers, de revenus de capitaux et biens mobiliers, de revenus professionnels ainsi que de revenus divers.

En cas de pluralité de fondateurs, ceux-ci sont présumés bénéficiaires selon leur part réelle ou à défaut de connaître celle-ci, chacun pour une part identique. Cette présomption peut être renversée en démontrant quelles personnes, et pour quelle partie, sont les bénéficiaires effectifs.

Cette fiction d'imposabilité dans le chef du fondateur ne s'applique pas lorsqu'il est établi que les revenus perçus par la construction juridique ont été payés ou attribués à un « bénéficiaire autre » c-à-d à une personne physique - ou une personne morale assujettie à l'impôt des personnes morales - qui "bénéficie à un moment et d'une manière quelconques, de tout avantage octroyé par la construction juridique". Ce « bénéficiaire autre » doit toutefois être établi dans un Etat offrant des garanties suffisantes en matière d'échange de renseignements tel que par exemple un Etat membre de l'EEE, un Etat avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition, etc.

La transparence fiscale de la construction juridique peut toutefois, dans certaines situations, avoir pour effet pervers qu'un impôt sera perçu dans le chef du fondateur même s'il n'a rien recueilli et que l'identité du « bénéficiaire autre » est établie.

Exceptions à l’application de la taxe caïman

1ère exception

Certaines entités sont exclues de manière expresses par le législateur du champ d'application de la taxe caïman. Il s'agit notamment des sociétés cotées en bourse, des fonds de pension et des fonds de gestion des participations des travailleurs mais également des organismes de placement collectif (OPC) et organismes de placement collectif alternatifs (OPCA) publics ou institutionnels.

2ème exception

Les constructions juridiques sont exclues du champ d’application de la taxe caïman lorsqu’il peut être démontré que d’une part la construction juridique exerce une activité économique effective dans le lieu où elle est établie et le cas échéant où elle dispose d'un établissement stable et que d’autre part l'ensemble des locaux, du personnel et de l'équipement dont cette construction juridique dispose dans le lieu où elle est établie, est en proportion avec l'activité économique qu’elle y exerce.

Cette exclusion n'est toutefois applicable que si la construction juridique est établie dans un Etat offrant des garanties suffisantes en matière d'échange de renseignements tel que par exemple un Etat membre de l'EEE, un Etat avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition, etc.

3ème exception

La taxe caïman peut enfin être évitée en démontrant que la construction juridique est soumise à un impôt sur les revenus qui s'élève au moins à 15 % du revenu imposable de cette construction juridique déterminé conformément aux règles applicables pour l'établissement de l'impôt belge sur les revenus afférent aux revenus correspondants

L'évaluation de la pression fiscale minimale de 15 % se fait sur base de la base taxable en Belgique qui s'appliquerait si la construction juridique était un résident belge. Ainsi, si la construction juridique est une société, l'imposition effective de celle-ci sera comparée à la base imposable de l'impôt des sociétés belge pour apprécier le seuil de 15 %.

Cette dernière exception ne concerne toutefois que les seules constructions juridiques de la 2ème catégorie.